Regimi IVA in agricoltura: cuciti su misura

Gli artt. 34 e 34-bis del DPR 26 ottobre 1972, n. 633 si occupano dell’imposta sul valore aggiunto per le attività agricole e dei regimi applicabili al settore. Le modifiche che hanno determinato l’attuale impianto normativo sono state apportate dal D. Lgs. 2 settembre 1997, n. 313. Ad oggi i regimi applicabili sono tre: regime di Speciale, regime Speciale di Esonero e regime Ordinario, di seguito esaminati.

Prima di vedere in modo chiaro la distinzione tra i regimi applicabili, rispondiamo a questa domanda: Chi è il produttore agricolo ai fini IVA?

Secondo l’art. 34 comma 2 del DPR 633/72, si considerano produttori agricoli solo i seguenti:

1. I soggetti che esercitano le attività indicate nell’ 2135 del codice civile e quelli che esercitano attività di pesca in acque dolci, di piscicoltura, di mitilicoltura, di ostricoltura e di coltura di altri molluschi e crostacei, nonché di allevamento di rane;
2. Gli organismi agricoli di intervento, o altri soggetti per loro conto, che effettuano cessioni di prodotti in applicazione di regolamenti della Unione Europea concernenti l’organizzazione comune dei mercati dei prodotti stessi;
3. Le cooperative e loro consorzi di cui all’ 1, comma 2, del decreto legislativo 18 maggio 2001, n. 228; le associazioni e loro unioni costituite e riconosciute ai sensi della legislazione vigente, che effettuano cessioni di beni prodotti prevalentemente dai soci, associati o partecipanti, nello stato originario o previa manipolazione o trasformazione, nonché gli enti che provvedono per legge, anche previa manipolazione o trasformazione, alla vendita collettiva per conto dei produttori soci.

REGIME SPECIALE –  Regime Naturale

In questo regime speciale, naturale per le attività agricole, è possibile versare l’imposta sul valore aggiunto in modo semplificato rispetto all’ordinario meccanismo di applicazione.      L’imposta non  viene infatti calcolata detraendo dall’IVA a debito dovuta del contribuente l’importo dell’IVA a credito, bensì applicando all’ammontare imponibile delle cessioni una percentuale pari alla differenza tra aliquota ordinaria e percentuale di compensazione, in base al prodotto agricolo ceduto, appositamente definita da Decreto Ministeriale.
Il regime si applica in presenza di entrambi i requisiti di seguito elencati, rimanendo obbligatoria l’applicazione dell’aliquota ordinaria in tutte le altre eventualità (Esempio: lavorazione per contro di terzi, cessione di un bene strumentale):

• Cessione di prodotti agricoli e ittici compresi nella Tabella A, parte I, allegata al DPR 633/72: Requisito oggettivo;
• Operazioni effettuate da produttori agricoli: Requisito soggettivo.

Esempio 1: Il Vino sconta aliquota ordinaria pari al 22% e, secondo apposita disposizione ministeriale, la percentuale di compensazione a quest’ultimo assegnata è pari al 12,3%. Il produttore agricolo di vino verserà IVA pari al 9,7% (22% – 12,3%) calcolata sull’importo imponibile delle cessione.

Esempio 2: Il produttore agricolo che effettua una lavorazione sul terreno presso terzi applica IVA ordinaria, 22%.

Esempio 3: Il produttore agricolo cede serbatoi usati per la vinificazione e applica IVA ordinaria, 22%. IVA indetraibile in acquisto su tali beni strumentali, qualora acquistati permanendo nel regime IVA speciale

Banalmente si desume che, quanto più le percentuali di compensazione si avvicinano all’aliquota IVA prevista per i singoli prodotti, tanto maggiore è il beneficio per il produttore agricolo.

Nel caso in cui il produttore agricolo effettui operazioni di esportazione e di cessione intracomunitaria, ha comunque il diritto di detrarre l’importo IVA spettante in base alle percentuali di compensazione, nonostante l’operazione di cessione risulti non imponibili ai fini del tributo per mancanza del requisito territoriale.

Per quanto riguarda gli adempimenti contabili, in questo regime non sono previste agevolazioni e semplificazioni rispetto agli ordinari obblighi contabili. Risulta presente una sola casistica di esonero di emissione dello scontrino o ricevuta fiscale, in caso di vendita verso il consumatore finale.

Per completare la disamina di tale regime, vediamo come all’art. 36 comma 4 del testo IVA sia previsto l’obbligo di separazione delle attività agricole quando:

• Il soggetto effettui anche attività imponibili diverse, purché non occasionali;
• Il soggetto effettui attività agricole connesse, soggette al regime di cui all’ 34-bis del DPR 633/72.

È ammessa una semplificazione per le “imprese miste”, date dai produttori agricoli che, nell’ambito della stessa impresa, effettuano cessioni rientranti nel regime speciale e operazioni imponibili diverse in via occasionale, anche di prodotti non agricoli. Infatti, se il contribuente nell’ambito della stessa attività di impresa, ha effettuato anche operazioni imponibili diverse da quelle indicate all’art 34 comma 1 DPR 633/72, queste sono registrate distintamente e indicate separatamente in sede di liquidazione periodica e di dichiarazione annuale. Dall’imposta relativa a tali operazioni si detrae quella relativa agli acquisti e alle importazioni di beni non ammortizzabili e ai servizi esclusivamente utilizzati per la produzione dei beni e dei servizi che formano oggetto delle operazioni stesse.

REGIME SPECIALE DI ESONERO – Regime Naturale entro i limiti previsti

Il regime di esonero è previsto dall’art. 34 comma 6 del DPR 633/72 ed è riservato alle imprese agricole che realizzano un volume d’affari non superiore a 7.000 euro. Attenzione, tale importo deve essere costituito per almeno i 2/3 da cessioni di prodotti agricoli e ittici esclusivamente ricompresi nella Tabella A, parte I dello stesso DPR.

Quali sono le semplificazioni previste per questo regime? Esclusione dal versamento dell’imposta e dagli obblighi documentali e contabili (Dichiarazione IVA annuale compresa!).
Quando il produttore agricolo cede beni o servizi a soggetti passivi IVA, il cessionario o committente sono tenuti ai seguenti adempimenti:

• Emissione autofattura ai sensi dell’ 21 del DPR 633/72;
• Indicare sul documento l’imposta. Attenzione: l’aliquota da applicare non è quella ordinaria bensì la percentuale di compensazione relative al prodotto specifico, che si trovano nella parta I della più volte citata Tabella A. Rimane scontato il fatto che, per le cessioni di prodotti diversi da quelli agricoli, si applicano le aliquote IVA ordinarie;
• Consegna copia dell’autofattura al produttore agricolo;
• Annotare il documento separatamente sul solo registro acquisti. L’imposta sul valore aggiunto viene trattenuta dal produttore agricolo a titolo di compensazione dell’imposta assolta sugli acquisti.

Si fa presente che, anche se in regime di esonero, si rimane comunque obbligati alla numerazione e conservazione delle fatture di acquisto, delle bollette doganali, nonché delle “autofatture di vendita” emesse dagli acquirenti, a norma dell’art. 39 del testo IVA.  È stato chiarito inoltre, con la circolare Agenzia Entrate 1/E del 7/02/2017, come gli agricoltori in regime di esonero, tranne quelli operanti in zone montane, siano tenuti all’invio dello spesometro per le sole fatture attive, ossia le autofatture emesse dai cessionari.

La fuoriuscita del regime di esonero è prevista alla fine dell’anno in corso al momento in cui si verifica una delle seguenti casistiche:

• Superamento del limite di 7.000 euro del volume d’affari;
• Rinuncia esplicita da parte del soggetto esonerato. Si esercita attraverso il comportamento concludente e, esercitata mediante adozione del comportamento concludente e compilazione del quadro VO nella prima dichiarazione IVA successiva;
• Cessione di prodotti non rientranti nella Tabella A, parte I allegata al DPR 633/72 in misura superiore a un terzo del volume d’affari. Va specificato che in questo caso il regime di esonero cessa con effetto immediato, sempre che il superamento sia confermato a fine anno.

REGIME ORDINARIO – Regime Opzionale

Terzo e ultimo regime applicabile: il regime ordinario. I produttori agricoli che, in regime naturale applicano quanto sopra esposto, possono applicare in regime opzionale l’IVA nei modi ordinari. Di fatto come si attua l’applicazione del regime ordinario? Attraverso il semplice “comportamento concludente” e dandone comunicazione nel quadro VO della prima dichiarazione IVA annuale successiva, ai sensi dell’art. 34 co. 11 del DPR 633/72. L’opzione ha validità triennale.

Se vi state chiedendo, qual è la convenienza al passaggio al regime ordinario, vi rispondo subito con il seguente esempio. Pensate al caso dell’imprenditore agricolo che si trova di fronte ad un importante investimento in beni strumentali, caso da manuale in cui potrebbe essere vantaggiosa l’opzione per il regime ordinario, al fine di non perdere la detrazione di IVA a credito. Successivamente, se la stessa azienda agricola in regime IVA ordinario, terminata la fase di investimento volesse tornare ad usufruire del regime speciale IVA, potrebbe farlo effettuando il passaggio inverso.

Va ricordato che, una volta avvenuto il passaggio al regime ordinario o viceversa, è necessario procedere alla rettifica della detrazione IVA, dell’art. 19-bis2  co. 3 del DPR 633/72, limitatamente ai beni e servizi non ancora ceduti o utilizzati, nonché ai beni strumentali posseduti alla data del cambio di regime, se questo dovesse verificarsi entro 4 anni dalla data di entrata in funzione.
Non tenere quindi in considerazione questa rettifica può voler dire sottovalutare l’importo di IVA a debito da riversare all’erario o al contrario non calcolare quanta ne potrebbe essere recuperata a credito. Preso atto che l’opzione per il regime ordinario ha la durata di tre anni, per valutare in modo opportuno il caso particolare risulta necessario analizzare i dati delle dichiarazioni IVA annuali, separare le operazioni relative all’attività caratteristica da quelle occasionali o di acquisto di beni strumentali e trarre le conclusioni fiscalmente più a favore del contribuente.

Al contrario di quanto si pensi quindi, il regime speciale IVA in agricoltura non è, a prescindere, sempre quello più favorevole per il produttore agricolo. La scelta del regime da adottare va effettuata non solo avendo riguardo alle agevolazioni fiscali, bensì tenendo in considerazione il ciclo di vita dell’azienda e le possibili scelte amministrative e strategiche che quest’ultima sta per intraprendere.